Czy koszty niewykorzystanych zasobów mogą przedsiębiorstwu zaszkodzić?

Kiedy może być to problemem dla przedsiębiorstwa?

Z punktu widzenia dużej części przedsiębiorstw problem może wydawać się mało istotny i nie mający większego wpływu na ich efektywność .Jednak w wielu przypadkach, gdzie efektywność działalności może znacząco wpływać na możliwość dalszego funkcjonowania przedsiębiorstwa, ten element kosztów może być języczkiem u wagi. Nieuwzględnianie go w decyzjach biznesowych może prowadzić do poważnych błędów w przyszłych działaniach.  

Z mojego skromnego doświadczenia z przedsiębiorstwami małymi i średnimi wynika, że dla nich problem może być bardziej dotkliwy, niż dla przedsiębiorstw dużych. Różnica związana jest z brakiem w tych pierwszych odpowiednich kompetencji w zarzadzaniu finansami, w tym prawidłowego prowadzenia rachunku kosztów. Brak zorganizowanej rachunkowości zarządczej, czy chociażby niektórych jej elementów, jest dość wyraźny w takich podmiotach.

Również obsługa księgowa w zakresie rachunkowości finansowej może być niewystarczająca. A to ona odpowiada za wypełnienie obowiązków wynikających z ustawy o rachunkowości. Mikro i małe przedsiębiorstwa nie mogą sobie pozwolić ani na własną księgowość, ani na zatrudnienie drogiego biura rachunkowego. Korzystają więc z usług podmiotów małych i niekoniecznie dobrze przygotowanych do wypełniania niektórych obowiązków.

Dla wielu prostych działalności poziom kompetencji w małych biurach rachunkowych jest wystarczający. Prowadzenie działalności handlowej lub wielu prostych usług nie wymaga zaangażowania kosztownych zasobów po stronie przedsiębiorcy. Wielu księgowych poradzi sobie z wymaganiami i dobrze poprowadzi księgi. W podmiotach prowadzących działalność produkcyjną albo zaawansowane i kapitałochłonne usługi wymagania odnośnie do umiejętności prawidłowej kwalifikacji kosztów i ich ewidencji są zdecydowanie wyższe.

Koszty niewykorzystanych zasobów a zgodność z ustawą o rachunkowości

Ustawa o rachunkowości już w 2000 roku wprowadziła obowiązek wyodrębnienia kosztów niewykorzystanych zasobów.

Przy wycenie aktywów i pasywów oraz ustalaniu wyniku finansowego do kosztów wytworzenia produktu lub usługi, oprócz kosztów bezpośrednich, należy zaliczyć uzasadnioną, odpowiednią do okresu wytwarzania część kosztów pośrednich. Zalicza się do nich zmienne pośrednie koszty produkcji oraz część stałych, pośrednich kosztów.

Uzasadniona część stałych, pośrednich kosztów odpowiada ich poziomowi przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Jeżeli zdolności produkcyjne zasobów przedsiębiorstwa wykorzystane są tylko w części, to tylko w takiej części mogą być przeniesione na koszt wytworzenia produktu lub usługi. Pozostała część stałych, pośrednich kosztów, w wysokości odpowiadającej niewykorzystanej części zasobów, powinna być uwzględniona bezpośrednio w wyniku finansowym danego okresu sprawozdawczego.  

W takich regulacjach chodzi o to, aby nie zwiększać jednostkowego kosztu wytworzenia o skutki niskiego poziomu produkcji lub niewykorzystania części zasobów. Czyli koszty niewykorzystanych zdolności produkcyjnych nie mogą być wliczone do kosztu wytworzenia zapasu produktów. Powodowałyby zawyżenie kosztów zapasów i przenoszenie skutków finansowej nieefektywności oraz bieżących strat na okresy następne.

Skutki błędnego ujmowania kosztów dla decyzji zarządczych

Brak zgodności z ustawą o rachunkowości to jedna strona medalu. Druga – to jakość danych wykorzystywanych przez zarządzających przedsiębiorstwem i trafność ich decyzji finansowych. W badaniach przeprowadzonych na początku drugiej dekady obecnego wieku tylko 8% przedsiębiorstw działających w Polsce deklarowało stosowanie rachunku kosztów, w którym wyodrębniano koszty niewykorzystanych zasobów. Odsetek ten był większy współkach giełdowych, ale tylko nieznacznie przekraczał 11%.

Brak wiedzy zarządzających o wysokości nieuzasadnionych kosztów pośrednich ma wpływ na jakość zarządzania i efektywność firmy. Wielkość utrzymywanych zasobów przewyższająca rzeczywiste potrzeby pociąga za sobą wyższe i zbędne koszty kapitału. Zatem znajomość kosztów niewykorzystanych zasobów pozytywnie wpływa na poprawność rozliczeń i kalkulacji kosztów, wykorzystanie zasobów i lepsze przygotowanie ofert produktów lub usług.

Wyodrębnienie tych kosztów zmniejsza też ryzyko nieuzasadnionego zawyżania cen. Zawyżając ceny przedsiębiorstwo będzie tracić kolejnych nabywców produktów lub usług. Niewykorzystane zasoby i koszty ich użycia liczone w ten sposób będą rosły, ponownie motywując do podniesienia cen i kolejnej utraty klientów. Tworzy się błędne koło. Podobny efekt wystąpi, kiedy przedsiębiorstwo zaprzestanie sprzedaży jednej z grup produktowych, a kosztami niewykorzystanych zasobów będzie próbowało obciążyć pozostałe grupy produktów.

Wpływ kosztów niewykorzystanych zdolności na rentowność produktów

Wyodrębnienie kosztów niewykorzystanych zasobów i ich prawidłowe zaprezentowanie w wynikach na poziomie grup produktów może ustrzec przed podejmowaniem przez przedsiębiorcę błędnych decyzji. Prawidłowe obliczenie rentowności produktu lub grupy produktów albo usługi uchroni przed pochopną rezygnacją z wytwarzania albo przed nieuzasadnionym podnoszeniem cen, które ostatecznie doprowadzi do podobnego efektu.

Jeżeli przy analizie kosztów określimy je na podstawie normalnego poziomu wykorzystania zdolności produkcyjnych, wyłączymy z nich koszt niewykorzystanych zasobów. Obliczona rentowność będzie na wyższym poziomie niż końcowa rentowność grupy produktowej. Licząc prawidłowo i podejmując na tej podstawie prawidłowe decyzje można wpłynąć na poziom kosztów niewykorzystanych zasobów.

Przykładami takich decyzji mogą być:

- zwiększenie skali produkcji danego produktu,

- wprowadzenie do oferty nowej wersji produktu,

- przeniesienie produkcji między zakładami w grupie kapitałowej,

- dodatkowa produkcja dla innego producenta takich samych wyrobów,

- outsourcing produkcji do podmiotu zewnętrznego.  

Właściwe zaprezentowanie zarówno wielkości kosztów jak i wielkości niewykorzystanych zasobów motywuje zarządzających do szybszego podejmowania decyzji zwiększających wykorzystanie lub eliminujących niewykorzystany potencjał produkcyjny bądź usługowy posiadanych zasobów.

Wpływ na rentowność przedsiębiorstwa

Podobnie, jak dla poszczególnych grup produktowych, sprawa wygląda w przypadku całego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie kosztów niewykorzystanych zasobów i przypisanie właściwej ich części do całego przedsiębiorstwa przyczynia się do ich analizowania na właściwym poziomie.

Przykładami kosztów niewykorzystanych zasobów, dotyczących całego przedsiębiorstwa, mogą być budynki produkcyjne, instalacje do transportu surowców czy maszyny i urządzenia służące produkcji różnych wyrobów albo świadczeniu różnych usług. Ich zaprezentowanie w odniesieniu do całego przedsiębiorstwa pokaże, że nie są wprost powiązane z konkretnymi produktami czy usługami.

Dopiero decyzje dotyczące całości działalności firmy mogą wpłynąć na zmniejszenie tej grupy kosztów. Jako przykłady takich decyzji mogą posłużyć:

- wprowadzenie do oferty nowej grupy produktów,

- wynajęcie niewykorzystanej powierzchni produkcyjnej innym podmiotom,

- przeniesienie produkcji między zakładami w grupie kapitałowej,

- outsourcing produkcji danego produktu lub usługi do zewnętrznego podmiotu.  

Podejście do rachunku kosztów uwzględniające koszty niewykorzystanych zasobów pozwala przedsiębiorcom na szczegółowy wgląd w problem wykorzystania zasobów. Pozwala też na rozważanie szczegółowych scenariuszy decyzyjnych, których celem jest wyeliminowanie tych kosztów.

Podsumowanie

Mimo upływu czasu ciągle duża część małych i średnich firm nie wywiązuje się z obowiązków nałożonych przez ustawę o rachunkowości. Co więcej, przedsiębiorcy nie wykorzystują tych regulacji dla podejmowania decyzji zarządczych w swoich firmach. Prowadzi to do błędów w zarządzaniu i nie wykorzystywania posiadanego potencjału. Ze szkodą dla samych przedsiębiorstw jak i wszystkich zainteresowanych ich prawidłowym funkcjonowaniem.

Dobrym rozwiązaniem byłoby zacząć od prawidłowego uwzględniania w prowadzeniu ksiąg rachunkowych obowiązujących od dawna przepisów ustawy o rachunkowości. Tam, gdzie powstają wątpliwości, jak to zrobić, pomocne mogą być Krajowe Standardy Rachunkowości lub Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, jeżeli te pierwsze niedostatecznie wyjaśniają wątpliwości.

Prawidłowe ujęcie kosztów niewykorzystanych zasobów w księgach rachunkowych będzie stanowić punkt wyjścia do właściwej analizy kosztów, tworzenia dobrych raportów zarządczych i podejmowania decyzji o kierunkach działalności przedsiębiorstwa. Szczególnie istotne jest takie systemowe podejście w małych firmach, gdzie może decydować o ich dalszym rozwoju albo zniknięciu z rynku.

Zainteresowanych dokładniejszym zgłębieniem tematu zachęcam do analizy artykułu napisanego kilka lat temu przez dr Tomasza M. Zielińskiego, ale ciągle zachowującego aktualność: https://bit.ly/3JilTb6. W dużym stopniu na nim oparłem swoje wnioski. Zawarte tam dobre przykłady i obszerne wyjaśnienia pozwolą lepiej zrozumieć intencje takich zmian i możliwe do osiągnięcia efekty.

‍